Относно третиране на липсваща касова наличност в ЕООД и ООД като скрито разпределение на печалбата

Относно третиране на липсваща касова наличност в ЕООД и ООД като скрито разпределение на печалбата

 

 

Доц. д-р Людмила Мермерска, данъчен консултант

 

 

 

 

Разминаването на данните в салдото по сметка „Каса“ (най - често сметка 501 „Каса в лв.“) и реалната касова наличност, изразяващо се в липсата на отчетената касова наличност, е често срещан проблем при търговските дружества.

 

Причините за това разминаване могат да бъдат различни, например:

В последния случай при по-голям  недостиг на парични средства като правило става въпрос за изхарчени суми от собственици и съдружници, включително изтеглили пари с дебитната или кредитната карта на името на дружеството, които не са внесени в касата на дружеството.

 

Липсващата касова наличност, резултат на действия на собствениците/съдружниците в ООД /ЕООД, които не са свързани с дейността на дружеството и съответно не носят икономическа изгода, за която не може по време на ревизията все пак да се докаже, че е следствие на лошо документиране на:

независимо, че няма характер на счетоводен разход и не е довела до намаляване на счетоводния, а от тук и на данъчния финансов резултат би следвало да се третира като скрито разпределение на печалбата по смисъла на т. 5, б. „а“ от § 1 на ДР на ЗКПО.

 

Това е така, тъй като от 01. 01. 2010 г. дефиницията на скрито разпределение на печалбата, посочена в б. “а“ на т.  5 от § 1 на ДР на ЗКПО се промени и вече като скрито разпределение на печалбата се третират не само разходи, несвързани с дейността, но и „суми“, несвързани с дейността.

 

С други думи обстоятелството, че изхарчените от собствениците/съдружници суми от касата, (респ. изтеглени от банковата сметка на дружеството суми, невнесени в касата), не са довела до намаляване на корпоративния данък на дружеството - не означава , че няма да се наложат предвидените в ЗКПО данъчни санкции, съпътстващи скритото разпределение на печалбата.

 

Какви са санкциите предвидени в ЗКПО по отношение на суми, имащи характер на скрито разпределение на печалбата?

 

Едновременно се налагат две санкции:

-         чл. 194 от ЗКПО – ако собственикът/съдружникът е юридическо лице. Тази санкция не се налага на местни търговски дружества, доколкото начисленият в тяхна полза дивидент винаги е освободен от данъчно облагане;

 

-         чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ във връзка с т. 5, б. ”в” от § 1 на ДР на ЗДДФЛ – ако собственикът /съдружникът е физическо лице (местно ли чуждестранно). Най-често когато става въпрос за липса на касова наличност, породена от действия на собственици и съдружници, става въпрос за физически лица, а не юридически лица.

 

Както вече посочихме промяната в дефиницията на скрито разпределение на печалбата, позволяваща и липсваща касова наличност да се третира като скрито разпределение на печалбата и респ. дивидент за данъчни цели е в сила от 01. 01. 2010 г.

 

След извършената промяна обаче все още липсват, както обнародвани разяснения на НАП по повод конкретни казуси, така и съдебни дела на ВАС.

 

Въпреки това поради големия интерес към казуса, свързан възможността за третиране на липсваща касова наличност като скрито разпределение на печалбата, считаме за полезно да бъда разгледани две дела на ВАС по повод липсваща касова наличност и третирането й, още преди промяната на дефиницията на скрито разпределение на печалбата.

Независимо от това липсващи пари по банкова сметка на Гражданско дружество се вменяват от приходните органи като доход на съдружника и се облагат с данък дивидент. Те не се дефинират като скрито разпределение на печалбата , защото в този период скритото разпределение по смисъла на ЗКПО е налице само при наличие на отчетен разход, а липсващата касова наличност не е отчетена като разход за счетоводни цели, но подходът е очевиден – за липсващата касова наличност се вменява доход на съдружник, приет за разпределена печалба, доколкото се облага с дивидент.

 

ВАС обаче отхвърля позицията на приходните органи относно дефинирането на липсващата сума в касата като разпределена печалба в полза на съдружника под формата на дивидент, тъй в случая липсва обичайната процедура за разпределяне на дивидент, изискуема по ЗКПО.

 

През 2003 г., за която се отнася решението, приходните органи не биха могли да се защитят с дефиницията на дивидент под формата на скрито разпределение, съгласно която и липсващата касовата наличност би могла да се приеме за дивидент и да не се изисква решение на общото събрание за разпределяне на дивидент, доколкото не става въпрос за обичаен дивидент, а за сума в полза на съдружник, усвоена без връзка с дейността. Освен това сериозен аргумент срещу РА е , че липсващата сума е съхранявана в банков сейф и не е употребена за лични нужди на съдружника.

 

То обаче е интересно, доколкото е направен е опит да се докаже, че липсващата валута в касата е съхранявана при съдружниците през 2007 г., без да е налице договор за заем. Такъв е налице през 2008 г.

 

Първоинстанционният съд е приел, че няма нормативно задължение дружеството да съхранява парите си по сметка 502 в каса и може да ги съхранява при съдружниците.

 

В крайна сметка ВАС оставя в сила РА, с който приходните органи начисляват лихва върху посочените суми, приемайки че е налице отклонение от данъчно облагане на основание на чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО. (б. р. През 2007 г., за която се отнася решението, приходните органи не биха могли да приемат липсващата сума за дивидент под формата на скрито разпределение, доколко действащата към момента дефиниция на „ скрито разпределение на печалбата“ не позволява такава формулировка).

 

Накрая следва да се обърне внимание на обстоятелството, че третирането на липсващата касова наличност като скрито разпределение на печалбата, според нас, изисква да е налице ясна индикация на връзка между липсващите суми и ползването им именно от съдружниците/собствениците. 

 

Според нас, това е еднозначно ясно при липса на касова наличност в следните случаи (разбира се, при липса на протокол на следствените органи за констатирана кражба на пари от касата, спрямо която намира приложение чл. 28, ал. 1 от ЗКПО):

Разбира се, в тези случаи ревизираното дружество може да тръгне в посока на доказване на заемоообразно взети пари от сосбствениците/съдружницие, което ще доведе до друг вид санкция  - начисляване на приходи от лихва на дружеството за констатирания период на липсата на касова наличност.

 

• при липса на допълнително събрани доказателства, че парите са предоставени заемообразно - до санкциите, описани по-горе, свързани с третиране на сумите като скрито разпрееделение на печалбата или;

• при представени допълнително доказателства, че парите са предоставени заемообразно - до начисляване на приходи от лихва на дружеството за констатирания период на липсата на касова наличност.

При наличие на немалък брой персонал, назначен на минимално възнаграждение и значителна липсваща касова наличност, равна приблизително на разликата между официалното възнаграждение и обичайното за съответния вид дейност, би могло да се очаква, че приходните органи ще тръгнат да изясняват и третират характера на липсата в друга посока  (Виж Решение на ВАС№ 8357 от 27. 07. 2006 г.по адм. дело № 11245/2005 г.,I отд.То се е отнася за оформяне на липсваща касова наличност като раздадени заеми на персонала. НАП определя върху посочените суми данък върху доходи от трудови правоотношения (данък по чл. 38 от ЗОДФЛ отм., доколкото става въпрос за 2003 г.).