ЗДДФЛ. Право на данъчно облекчение по СИДДО при наличие на публични задължения

ЗДДФЛ. Въпрос. Местно физическо лице - български гражданин, е работило по-голямата част от годината по трудов договор в Германия за немско дружество от групата. От м. октомври 2017 г. вече полага труд по трудов договор в българско дружество от групата. Лицето е декларирало дохода си от Германия заедно с дохода си по трудов договор от България и го е обложило по общия ред с 10 на сто данък. След подаване на ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2017 г. лицето констатира, че е допуснало грешка за доходите си с източник Германия, тъй като за тях съгласно СИДДО с Германия се прилага методът „Освобождаване с прогресия“, съответно има право да ползва данъчно облекчение и да ги освободи от облагане. Към момента обаче лицето има публични задължения, които няма да може да изчисти до 30.09. 2018 г. В този случай ще му се приеме ли коригиращата декларация и ще му се върне ли внесеният в България данък за доходите, получени в Германия?

Отговор: Доц. д-р Людмила Мермерска, данъчен консултант

Актуално 17. 09. 2018 г.

Доходът за труд полаган в чужбина е доход с източник чужбина (чл. 8, ал. 2 от Закона за данъците върху доходите физическите лица (ЗДДФЛ) – по аргумент от противното).

Независимо от това, когато става въпрос за местно физическо лице, този доход следва да се декларира в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ (ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ), тъй като местните физически лица се облагат по реда на ЗДДФЛ за световния си доход, т.е. за доходите с източник както:

страната, така и
чужбина (чл. 6 от ЗДДФЛ).

Доколкото доходите с източник чужбина стават потенциално обект на двойно данъчно облагане, то българското данъчно законодателство дава възможност това двойно данъчно облагане да се избегне по два начина:

при липса на СИДДО – България едностранно прилага процедури за избягване на двойното данъчно облагане, като дана възможност физическите лица да приложат метода на данъчния кредит за идентични или подобни чуждестранни данъци (чл. 76 от ЗДДФЛ).

при наличие на СИДДО – следва да се вземат предвид разпоредбите на съответната СИДДО за приложимите методи за избягване на двойното данъчно облагане, доколкото те са с приоритет спрямо българското вътрешно законодателство (чл. 75 от ЗДДФЛ). СИДДО, по които България е страна, предвижда възможност за прилагане освен:

- на метода на данъчния кредит и

- на метода „Освобождаване с прогресия“. Кой именно метод следва са приложи към даден доход се дефинира в съответната СИДДО.

В случая е налице Спогодба между Република България и Федерална република Германия за избягване на двойното данъчно облагане и на отклонението от облагане с данъци на доходите и имуществото (СИДДО с Германия).

Съгласно СИДДО с Германия доходите, които могат да се облагат с данък в Германия, т.е. към които Германия съгласно разпоредбите на СИДДО може да прилага вътрешното си законодателство и да ги облага при източника, се освобождават от облагане в България, като към тях се прилага методът „Освобождаване с прогресия“ (без доходите от дивиденти, лихви и авторски и лицензионни възнаграждения, както и доходи от прехвърляне на акции без тези търгувани на призната фондова борса, към които се прилага методът на данъчния кредит) (чл. 22, ал. 2, б. “а“ и „в“).

За разлика от метода на данъчния кредит методът „Освобождаване с прогресия“ цели да се запази изцяло резултатът от облагането на получения в чужбина доход, такова каквото е в страната на източника на доход, без възможност за корекции по отношение на облагането и дължимия данък върху точно този доход (1). Именно затова и в ЗДДФЛ по чл. 50, ал. 6 от ЗДДФЛ е посочено, че когато към даден доход се прилага метод за избягване на двойното данъчно облагане "Освобождаване с прогресия", местните физически лица могат да не представят доказателства за размера на внесения данък в чужбина.

За да може към даден доход да се приложи предвиденият в СИДДО метод „Освобождаване с прогресия“ е единствено важно СИДДО да дава възможност на страната на източник на доход да го обложи.

В случая доколкото става въпрос за доходи от трудови правоотношения на лицето, към тях е приложима разпоредбата на ал. 1 на чл. 14 „Доходи от трудово правоотношение“ на СИДДО с Германия.

Разпоредбата дава неограничено право на Германия да обложи дохода по реда на вътрешното си законодателство.

Изключението, при което е налице освобождаване от облагане в Германия, дефинирано в ал. 2 в случая е неприложимо, защото лицето е пребивавало повече от 183 дни и по-всяка вероятност е имало и немски работодател.

Това означава, че придобитите в Германия доходи от трудово правоотношения следва да се освободят от облагане в България.

Механизмът, чрез който това се постига е за целия придобит в чужбина доход и по-точно за цялата данъчна основа, формирана на база на получения в чужбина доход, да се ползва данъчно облекчение. Лицето следва да посочи придобития доход от трудово правоотношение с източник Германия в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2017 г. в:

Приложение № 1 в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, като го отдели на ред 1.1. и формира данъчна основа по общия ред на чл. 25 от ЗДДФЛ (включително като приспадне внесените в Германия задължителни осигурителни вноски, които са за негова сметка на р. 5 - ако има такива);

в Приложение № 9 - прилагане на методите за избягване на двойното данъчно облагане в Част I - Облагаеми доходи по ЗДДФЛ от източници в чужбина, за които в съответната СИДДО е предвиден методът “Освобождаване с прогресия“, като отново ще формира същата данъчна основа, която е съпоставима на дохода с източник Германия, посочен в Приложение № 1;

тази данъчна основа се прехвърля в Част VІІІ от Приложение № 10 на ред 9 в колона 4 «Данъчни облекчения при прилагане на метод за избягване на двойното данъчно облагане „Освобождаване с прогресия“.

По този начин за целия доход от трудово правоотношение с източник Германия ще се полза данъчно облекчение, т.е. ще липсва ефективно облагане в България.

Посоченият механизъм на освобождаване на дохода с източник Германия в България въз основа на разпоредбите на СИДДО, независимо, че е имплементиран като данъчно облекчение в Приложение № 10 (образец 2010) на ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, одобрена със Заповед на министъра на финансите и обнародвана в Държавен вестник, няма нищо общо с разпоредбата на чл. 23, ал. 2 от ЗДДФЛ, в сила от 01.01.2017 г. – данъчните облекчения се ползват, при условие че данъчно задълженото лице няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към датата на подаване на годишната данъчна декларация.

Действително в разпоредбата на чл. 23, ал. 2 от ЗДДФЛ не се изброяват конкретно данъчните облекчения, за които се отнася, но е очевидно, че тя е насочена към ограничаване на ползване на данъчни преференции, изброени в глава четвърта „Данъчни облекчения“ на ЗДДФЛ (чл. 18 - 23) намаляващи данъчните задължения на лицето по ЗДДФЛ.

Данъчното облекчение, чрез което се реализира механизмът на метода на освобождаване с прогресия, не е посочено в глава четвърта „Данъчни облекчения“ на ЗДДФЛ.

То се базира на разпоредба на СИДДО, свързана с избягване на двойното данъчно облагане, която е с приоритет спрямо българското законодателство (чл. 75 от ЗДДФЛ).

Тя цели да се избегне двойно данъчно облагане на един и същи доход като императивно се запазва размерът на данъчното задължение само в страната, на източника на доход. (Включително България не следва да облага и ако поради прогресивното облагане в чужбина, допускащо необлагаем минимум, подлежащият на облагане в Германия доход, като резултат не е обложен в Германия.) Така, че в посочения случай данъчното облекчение, формирано на база на разпоредби на СИДДО за избягване на двойното данъчно облагане, следва да се приложи безусловно.

Така, че независимо, че имате публични задължения може да подадете коригираща декларация до 30.09. 2018 г. и да приложите метода на освобождаване с прогресия, прилаган на основание на разпоредбите СИДДО с Германия под формата на данъчно облекчение, чрез което методът се имплементира.