ЗДДС. МСС 21. Третиране на сделка между две български дружества в долари

Казус. Предприятие е договорило сделка по продажба на друг български контрагент в долари. Фактурите се пишат в долари, като осчетоводяването се извършва в долари и левовата равностойност по курс към дата на сделка – дата на фактурата. Извършва се преоценка на всяка последна дата на месеца. Плащането става (се получава) в български лева по курс към датата на плащането. На датата на плащането се отразява курсова разлика между стойността в лева към дата на фактура и стойността в лева към дата на плащане. Преоценката за периода се занулява (сторнира).

Въпросите са:

След като курсът на долара служи само за база при определяне стойността на продажбата и левовата равностойност (получените левове) при плащане, тази разлика курсова разлика ли е, или доход от сделка.
В случай, че тази разлика е доход, следва ли да се начисли данък добавена стойност върху него и в кой момент – на дата на преоценка или на дата на окончателно плащане по сделка? Как следва да се извърши отчитането и облагането с данък върху добавената стойност в описания случай?

Отговор: Бойка Брезоева, Ганка Петрова

Актуално към 01. 09. 2019 г.

Относно счетоводното третиране на сделката:

Предприятията често извършват сделки в чуждестранна валута. Тези сделки са свързани с отчитане на:

приходи,

разходи,

активи и

пасиви.

Според МСС 21 Ефекти от промените в обменните курсове, пар. 8 – „Определения”, сделка в чуждестранна валута е всяка сделка, която е:

деноминирана или

изисква разплащане

в чуждестранна валута.

Обръщаме внимание, че не е задължително сделката да е едновременно:

деноминирана в чуждестранна валута и

нейното уреждане да бъде в чуждестранна валута,

за да се счита за сделка в чуждестранна валута.

Според МСС 21 към сделките в чуждестранна валута се отнасят и сделките във връзка с покупка или продажба на стоки или услуги, чиято цена е деноминирана (изразена) в чуждестранна валута (пар 20, буква „а”).

Деноминирана означава, че сумата, която ще бъде получена, е фиксирана по отношение на броя на единиците от определена чуждестранна валута (щатския долар) независимо от промените в обменния курс.

Такъв е случаят, когато българско предприятие издава фактура в щатски долари, а не в български левове (функционалната валута на предприятието) на свой български клиент.

Според пар. 21 на МСС 21 сделките в чуждестранна валута се вписват при първоначалното признаване във функционалната валута (в левове), като към сумата в чуждестранна валута се прилага текущият (спот) курс към датата на сделката. Поначало това е курсът на БНБ за датата на сделката, на която дата се признават съответните приходи, разходи, активи или пасиви съгласно приложимия стандарт.

Последващото отчитане на сделките в чуждестранна валута зависи от това дали съответната позиция е:

парична позиция или

непарична позиция (МСС 21, пар. 23).

Съответно:

паричните позиции в чуждестранна валута се преизчисляват по заключителния курс на всяка отчетна дата;

непаричните позиции, които:

- се водят по историческа цена (цена на придобиване) не се преизчисляват, а

- тези, които се преоценяват по справедлива стойност – по курса на датата на преоценката.

Следователно по отношение на отчитането на сделките в чуждестранна валута и произтичащите от тях активи и пасиви, деноминирани в чуждестранна валута, които следва да се представят в отчета за финансовото състояние, се прилага подходът „парични/непарични позиции”.

Важно е определението за парична позиция.

Парични позиции са паричните наличности, както и активи и пасиви, които предстои да бъдат:

получени или

заплатени

в определен или определим брой валутни единици (пар. 8).

Основният признак на паричните позиции според стандарта е:

правото да се получи или

задължението да се достави

фиксиран или определим брой валутни единици.

Обратното, основният признак на непаричните позиции е липсата на:

право да се получи или

задължение да се достави

фиксиран или определим брой валутни единици (пар. 16).

В пар. 16 на стандарта са посочени примери за парични и непарични позиции.

Според нас понятието „валутни единици” в случая е общо, в смисъл на парични единици, като тези валутни единици могат да бъдат както в местната валута, така и в чуждестранна валута.

Търговските вземания (вземания от клиенти) са парични позиции, тъй като се уреждат с парични средства.

Когато предприятие, чиято функционална валута е българският лев, издава фактура на свой български клиент в щатски долари (чуждестранна валута):

първоначално признатото търговско вземане и

съответният приход

следва да бъдат отчетени по курса на БНБ на датата на сделката според пар. 21 на МСС 21 при спазване на изискванията на МСС 15 Приходи от договори с клиенти (обикновено датата на издаване на фактурата).

Възникналото вземане е парична позиция, деноминирана в щатски долари, като сумата в левове, която ще бъде получена в левове при плащането, ще зависи от курса на долара в момента на плащането.

Следователно, такова вземане е изложено на валутен риск от промените в курса на долара, който оказва влияние върху размера на паричните средства в левове, които ще се получат при уреждане на вземането.

Този валутен риск се отразява счетоводно чрез признатите курсови разлики от валутни преоценки на отчетната дата.

Курсовата разлики е разликата, възникнала в резултат от преизчисляването на даден брой единици от една валута в друга валута при различни обменни курсове (пар. 8).

От това следва, че предприятието трябва:

да преизчислява вземането си на всяка отчетна дата и

да отчита валутни курсови разлики:

- до момента на неговото уреждане и

- на датата на уреждането.

Такова вземане е в обхвата на МСФО 9 Финансови инструменти и е обект на обезценяване по реда на стандарта (прилага се опростеният подход на очакваните кредитни загуби).

При получаване на сумата от клиента в левове, определена според курса на щатския долар в момента на плащането, възникналата разлика между:

балансовата стойност на вземането и

получената сума

следва да се отчете като валутна курсова разлика (текущ приход или разход) на основание пар. 29 от МСС 21, според който, когато парична позиция възниква в резултат на сделка с чуждестранна валута и има промяна в обменния курс между датата на сделката и датата на уреждането, се появява курсова разлика.

Ако сделката бъде уредена:

в рамките на същия отчетен период, през който е възникнала, цялата курсова разлика се признава през дадения период.:

през следващ отчетен период, курсовата разлика, призната през всеки от междинните периоди до датата на уреждането, се определя от промяната на обменните курсове през всеки период.

Въз основа на изложените по-горе изисквания на МСС 21 можем да обобщим, че търговско вземане, деноминирано в щатски долари, което се урежда в левове, като сумата в левове се определя от курса на долара в момента на плащането, е парична позиция, по отношение на която следва да се отчитат курсови разлики от промените в курса на долара.

Считаме, че използваният от предприятието модел на отчитане е приемлив, ако крайният ефект е същият както описаното по-горе.

Относно приложението на ЗДДС

На основание чл. 26, ал. 1 от ЗДДС данъчна основа по смисъла на този закон е стойността, върху която:

се начислява или

не се начислява

данъкът в зависимост от това, дали доставката е облагаема, или освободена.

По силата на ал. 2 от цитираната разпоредба данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон. Не се смятат за възнаграждение по доставка всякакви плащания на неустойки и лихви с обезщетителен характер.

В разпоредбата на чл. 26, ал. 6 от закона е предвидено, че когато стойностите, необходими за изчисляване на данъчната основа, са определени в чуждестранна валута, данъчната основа се определя на базата на левовата равностойност на тази валута по курса, обявен от Българската народна банка към датата, на която данъкът е станал изискуем.

Левовата равностойност на валутата може да бъде определена по последния обменен курс, публикуван от Европейската централна банка към момента, в който данъкът става изискуем.

Конвертирането между валути, различни от еврото, се извършва, като се използва обменният курс на всяка от тези валути към еврото.

Предвид изложеното следва, че данъчната основа на доставката следва да се определи към датата, на която данъкът е станал изискуем.

Съгласно разпоредбата на чл. 25, ал. 6 от ЗДДС на датата на възникване на данъчното събитие по ал. 2, 3 и 4:

данъкът по този закон става изискуем за облагаемите доставки и възниква задължение за регистрираното лице да го начисли, или
възниква основание за освобождаване от начисляване на данък за освободените доставки и доставките с място на изпълнение извън територията на страната.

По силата на чл. 25, ал. 1 от ЗДДС данъчно събитие по смисъла на този закон е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени по този закон лица и вътреобщностното придобиване, както и вносът на стоки по чл. 16. Алинея 2 на чл. 25 от закона определя, че данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена, като в ал. 3 и 4 на същата разпоредба са посочени изключенията от това правило.

Разпоредбата на чл. 114 от ЗДДС определя изискванията към фактурите, които издават данъчно задължените лица, като в ал. 5 от разпоредбата е указано, че сумите по фактурата могат да бъдат посочени в която и да е валута, при условие че:

данъчната основа и

размерът на данъка

се посочат в български лева при спазване изискванията на чл. 26, ал. 6.

Предвид изложената нормативна уредба следва, че в издадената фактура е необходимо да се посочи:

данъчна основа и

данък

в български лева, която стойност е равностойността на валутата – щатски долари по курса, обявен от Българската народна банка към датата, на която данъкът е станал изискуем.

Обстоятелството, че към датата на плащането равностойността на чуждестранната валута – щатски долари в български лева може да се различава от посочената в издадената фактура стойност, не е основание за корекция:

на данъчната основа на доставката, респективно

на дължимия за същата данък върху добавената стойност.

За абонатите на списанието от Рубрика "Актуално - Парична и непарична позиция по НСС и МСС" виж още:

"СС 21. Отчитане на получено авансово плащане във валута".