Третиране на договор за предоставяне на персонал от чуждестранно юридическо лице на българско дружество – КТ, ЗДДС, ЗКПО, ЗДДФЛ

Казус. Българско дружество и македонско дружество са част от група предприятия. Дружествата са със статут на местни юридически лица съответно за България и Македония.

По решение на компанията-майка ще бъде извършен вътрешногрупов трансфер на служител на македонското дружество в българското дружество. Трансферът се налага поради започването на проект за строително - ремонтни дейности във връзка с недвижим имот, намиращ се на територията на България. Македонският служител ще бъде изпратен в България да изпълнява длъжността Ръководител Проект в рамките на предоставяне на услуга в предприятие от същата група предприятия за период от 15 месеца (01. 10.18 г. – 31.12.19 г.), тъй като притежава необходимата квалификация, знания и опит в областта на строително-ремонтни работи.

За целта е подписано допълнително трудово споразумение и длъжностна характеристика между македонския служител и македонското дружество към съществуващия основен трудов договор и длъжностна характеристика, в което се уточнява, че за периода на проекта служителят ще продължи да съвместява двете длъжности: по основния си трудов договор – мениджър ОСБ, и по допълнителното споразумение – ръководител Проект. В рамките на този продължителен период на проекта е предвидено регулярно служителят да се завръща до своята месторабота в Македония, също така и фиксирано по-продължително прекъсване на престоя на служителя в България през зимния сезон, съобразено с невъзможността за извършване на строително-ремонтни дейности. Договорено е, че всички разходи, свързани с регулярните пътувания на служителя от Македония до България и обратно, и по повод ползването на платен годишен отпуск, както и разходите за наем, консумацията на електричество, вода и други за наетото жилище, ще бъдат за сметка на българското дружество. Служителят ще има право да се възползва от консумацията на безплатна храна, предоставяна от българското дружество, като част от пакета социални придобивки на персонала. Договореното възнаграждение в допълнителното трудово споразумение ще бъде изплащано от македонското дружество през целия период на проекта, включително и за времето, през което служителят няма да работи по проекта. За времето на работа в България на служителя ще бъде осигурен офис, намиращ се на територията на завода на българското предприятие, както и служебен автомобил и телефон.

Между българското дружество и македонското дружество е сключен договор за услуга - предоставяне на персонал, като е уговорено възнаграждението да се формира от всички разходи на изпращащото дружество, в това число трудово възнаграждение, осигуровки, и други, в едно с надбавка в размер на 5%, като македонското дружество ще издава периодично фактури.

Въпроси:

При така описаните обстоятелства считате ли, че е възможно македонското дружество да формира място на стопанска дейност в България заради услугата по предоставяне на персонал на българското дружество по смисъла на Спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане между България и Македония и защо?
При така описания случай какъв е режимът за облагане с данък върху доходите на трудовото възнаграждение на македонския служител за полагания труд в България и в полза на българското дружество по смисъла на Спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане между България и Македония, и ЗДДФЛ?
При какви условия би възникнало задължение за регистрация за целите на ЗДДС на македонското дружество?
С оглед на факта, че българското дружество е регистрирано за целите на ЗДДС, то как се третира(място на изпълнение на сделката, данъчно събитие, дължим ДДС, документиране, и т.н.) тази услуга по предоставяне на персонал от македонското дружество на българското дружество, с оглед на разпоредбите на ЗДДС и от гледна точка на двете страни по договора за услуга в случай, че:

- македонското дружество няма място на стопанска дейност в България;

- македонското дружество има място на стопанска дейност в България.

Какъв е редът за облагане на този доход – изплатеното възнаграждение по договор за предоставяне на персонал, по смисъла на ЗКПО от гледна точка на българското дружество и на македонското дружество в случай, че:

- македонското дружество няма място на стопанска дейност в България;

- македонското дружество има място на стопанска дейност в България.

Разходите за пътни пари от Македония до България и обратно, за наем и консумативи за наетото жилище, за гориво и обслужване на служебен автомобил, за телефон, безплатна храна и други, извършвани от българското дружество във връзка с престоя в България на изпратения македонски служител, данъчно признати ли са по смисъла на ЗКПО и ако не, как следва да се обложат с данък – корпоративен данък, данък върху доходите, ДДС?
Описаните по-горе –в точка 6, разходи, могат ли да се разглеждат като елемент на трудовото възнаграждение на македонския служител, и като такива следва ли да бъдат включени в облагаемия му доход?

Отговор: Людмила Мермерска

Актуално към 01. 08. 2018 г.

..........................................................................................

Относно въпросите, свързани с прилагане на ЗДДФЛ

..........................................................................................

По отношение на въпрос 2:

Ако се приеме, че става въпрос действително за предоставяне на персонал на българско дружество, което е често срещана практика в многонационалните компании (а не за договор за „обичайна“ услуга, имайки предвид разликата с договора за предоставяне на персонал, разгледана по - горе в т. 1):

Първо) следва да се изясни какво е третирането по реда на ЗДДФЛ и

Второ) след това да се изясни дали норми на СИДДО с Македония могат да доведат до по-благоприятно третиране от това прието в ЗДДФЛ, тъй като такива норми биха били с приоритет спрямо българско законодателство (чл. 75 от ЗДДФЛ).

За целите на данъчното облагане ЗДДФЛ приема, че при договор за предоставяне на персонал от чуждестранно лице качество на работодател (по изключение) има предприятието – ползвател и по-конкретно всяко лице - страна по договор за предоставяне на персонал от чуждестранно лице (т. 27 от § 1 на ДР на ЗДДФЛ).

Регламентира се, че доходите получени правоотношенията между предприятието – ползвател в качеството му на работодател по смисъла на т. 27 от § 1 на ДР на ЗДДФЛ и чуждестранното физическо лице, когато тези правоотношения се установяват по договор за предоставяне на персонал между работодателя и трето лице се облагат по общия ред като доходи от трудови правоотношения (б. “ж” на т. 26 от § 1 на ДР на ЗДДФЛ). В този смисъл е и цитираното вече Указание № 24-00-9 от 18.04. 2008 г. (Виж т. 3 на Раздел ІІІ.)

Така, че законовите разпоредби са изрични – режимът на облагането за периода на пребиваване на чуждестранни физическите лица в България по договор за предоставяне на персонал е аналогично на това на български местни лица, наети по нормален договор по КТ, независимо от периода на пребиваването им в България (например, седмица, месец, два месец и т.н.)

Следва обаче да се има предвид следната особеност, регламентирана в Закона за трудовата миграция и трудовата мобилност (ЗТМТМ) - работниците - граждани на трети държави, преместени при вътрешнокорпоративен трансфер не ползват правата за ползване на данъчни облекчения при условията и по реда на ЗДДФЛ (чл. 53, ал. 2 във връзка с чл. 49, ал. 2 т. 12 от ЗТМТМ).

Като практически стъпки това означава:

първо) ежемесечно авансово облагане като на местните лица по трудови правоотношения по реда на чл. 42 от ЗДДФЛ.

Ежемесечното авансово облагане е като на местните лица по трудови правоотношения по реда на чл. 42 от ЗДДФЛ. На база на брутния доход, посочен във ведомостта за заплати, която съответното чуждестранно дружество - страна по договора следва да предостави на българското предприятие – ползвател, се формира месечният облагаем доход на съответните лица.

Ще обърна внимание, че условието за разполагане от страна на българското предприятие - ползвател с ведомост за заплати, предоставяна ежемесечно от чуждестранното лице, а не с обща сума на възнаграждението по договора е изключително важно, за да може да се приложат коректно разпоредбите на ЗДДФЛ, както и да се потвърди, че става въпрос именно за договор за предоставяне на персонал, при който цената на услугата е производна на възнаграждението по ведомостта за заплати.

Следва да се добавят и всички облаги в натура, предоставени за сметка на българското дружество.

Това е така, тъй като а целите на ЗДДФЛ българското дружество има характер на работодател, а съгласно чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от трудови правоотношения е трудовото възнаграждение и всички други плащания в пари и/или в натура от работодателя или за сметка на работодателя.

Затова при предоставяне на лицата на някакви облаги в натура (в случая, всички разходи, свързани с:

- регулярните пътувания на служителя от Македония до България и обратно, и по повод ползването на платен годишен отпуск, както и

- разходите за наем, консумацията на електричество, вода и други за наетото жилище, както и

- други подобни с личен характер (безплатна храна, както и за гориво и обслужване на служебен автомобил и за телефон, в частта свързана с ползвани за лични нужди),

за сметка на българското предприятие при пребиваването на лицето в България, също следва да се включат в месечното възнаграждение според левовата им равностойност.

Непаричните доходи се остойностяват в български левове към датата на придобиването им по пазарна цена (чл. 10, ал. 4 от ЗДДФЛ).

"Пазарна цена" е сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани (т. 8 на § 1 от ДР на ДОПК, във връзка с т. 9 от § 1 на ДР на ЗДДФЛ). Това означава, че приемайки, че цените, по които дружеството е заплатило облагите са пазарните и те включват ДДС, в облагаемия доход съгласно чл. 24, ал.1 от ЗДДФЛ следва да се включи данъчната основа без ДДС.

И още за дата на придобиване на дохода се приема датата на получаване на непаричната престация (чл.11, ал.1, т. 3 от ЗДДФЛ).

второ) годишно преизчисляване на дохода по реда на чл. 49 от ЗДДФЛ, доколкото българското дружество може да се счита за основен работодател към 31.12. на данъчната година. Ако лицето иска да получи удостоверение за удържан данък в България независимо, че предприятието - ползвател е определило и удържало годишното данъчно задължение на чуждестранното лице от разпоредбата на чл. 58, ал. 1 от ЗДДФЛ, следва, че е необходимо да подаде годишна данъчна по чл. 50 от ЗДДФЛ (като попълни Приложение № 1 и приложи служебната бележка по чл. 45, ал. 1 от ЗДДФЛ за удържания годишен данък. Удостоверението се получава въз основа на подадено от страна на лицето искане по образец (чл. 58, ал. 1 от ЗДДФЛ).

Описаният ред на данъчно облагане не се променя от СИДДО с Македония, доколкото общо правило, заложено в Модела на ОИСР за данъчна спогодба, който България следва, а от тук във всички СИДДО, по които България е - страната, в която се полага трудът (в случая България) да има право изцяло да приложи вътрешното си законодателство спрямо получения доход по трудови правоотношения.

Тази базова постановка е заложено съответно и в ал. 1 на чл. 15 „ Доходи от трудови правоотношения“ на СИДДО с Македония.

Това правило обаче винаги има изключение в случаите на т.н. краткосрочно командироване, а имено до 183 дни през всеки дванадесетмесечен период, (конкретно съгласно СИДДО с Македония - започващ или приключващ през съответната данъчна година.)

Тогава облагането е само в страната, на която лицето е местно (в случая в Македония).

Очевидно през 2018 г. лицето може да се счита за краткосрочно командировано, доколкото в рамките на данъчната година ( която в България съвпада с календарната) не превишава 183 дни физически престой.

За да се откажат обаче облагателните права на България за 2018 г. следва да са налице още две условия:

липса на местен работодател (чл. 15, ал. 2, б. „б“ на СИДДО с Македония) и

чуждестранното лице да не е формирало МСД, за сметка на което да е възнаграждението ( чл. 15, ал. 2, б. „в“ на СИДДО с Македония).

СИДДО не дава дефиниция на понятието „работодател“. В този случай, имайки предвид разпоредбата на чл. 3, ал. 2 на СИДДО с Македония се приема дефиницията на работодател, въведена в данъчното законодателство, а именно тази на т. 27 от § 1 на ДР на ЗДДФЛ, така, че българското дружество се явява работодател за целите на СИДДО. Между впрочем в този смисъл са и тълкуванията дадени в § 8.7 от Коментарите към чл. 15 на Модела на ОИСР на данъчна спогодба.

Съответно изключението визирано в ал. 2 на чл. 15 от СИДДО не е приложимо, доколкото не е изпълнено условието на чл. 15, ал. 2, б. „б“ на СИДДО с Македония

Също така може да видите и материала: „Данъчно третиране на договорите за предоставяне на персонал от гледна точка на ЗДДФЛ и ЗКПО" (т. 3.2) от юнския брой на списанието от 2013 г.

Искам обаче да обърна специално внимание на третирането на допълнителното възнаграждение, което македонският гражданин получава:

без да работи по проекта и

без да присъства в България,

което македонското дружество начислява за сметка на българското дружество.

Считам, че съществува сериозен риск начислените суми в този случай в полза на македонското дружество да се считат за скрито разпределение на печалбата, доколкото са в полза на свързано лице без връзка с дейността на българското дружество.

По отношение на въпрос 5:

...........................................................

Следва:

Третиране по реда на ЗКПО.

Безплатни публикации сряда и петък. Запиши се за е-бюлетина ни ТУК.