Възможности за ускорено възстановяване на ДДС

Възможности за ускорено възстановяване на ДДС

Даниела Даракчиева, данъчен експерт

Актуално към 07.10.2019 г.

Ускорено възстановяване на декларирания данък за възстановяване по справка-декларация е възможно при наличието на определени условия, предвидени в разпоредбите на чл. 92, ал. 3 от ЗДДС.

Доколкото по-голям интерес представляват:

доставките с нулева ставка и

доставките, осъществени от земеделски производители,

които от своя страна биха дали възможност за ускорено възстановяване на ДДС при наличието на определени условия, подробно ще се обсъдят тези две хипотези.

Съгласно разпоредбата на чл. 92, ал. 3 от ЗДДС, данъкът за възстановяване (по чл. 88, ал. 3) се възстановява в 30-дневен срок от подаване на справка-декларацията, когато:

лицето е извършило за последните 12 месеца преди текущия месец облагаеми доставки с нулева ставка на обща стойност повече от 30 на сто от общата стойност на всички извършени от него облагаеми доставки, включително доставките с нулева ставка; на доставки с нулева ставка се приравняват и доставките на следните услуги с място на изпълнение на територията на друга държава членка, по които получател е лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка: транспорт на стоки в рамките на Европейския съюз и оказвани във връзка с този транспорт спедиторски, куриерски и пощенски услуги, различни от услугите по чл. 49; транспортна обработка на стоки; услуги във връзка с транспорта, оказвани от агенти, брокери и други посредници, действащи от името и за сметка на друго лице, както и услуги по оценка, експертиза и работа върху движими вещи;
лицето - земеделски производител, е извършило за последните 12 месеца преди текущия месец облагаеми доставки със ставка 20 на сто на произведените от него стоки по приложение № 2, част втора, на обща стойност повече от 50 на сто от общата стойност на всички извършени от него облагаеми доставки.

И при двете хипотези се проследява оборотът за последните 12 месеца преди текущия.

Текущият данъчен период е този, през който се подава справката-декларация.

Пример:

Справката-декларация за данъчен период м.септември 2019 г. се подава до 14.10.2019 г. Текущият данъчен период в случая е м. октомври. Лицето трябва да проследи облагаемите си доставки, съответно тези с нулева ставка или доставки по приложение № 2 за предходните 12 месеца – обхващат се данъчните периоди от м.октомври, 2018 г. до м.септември, 2019 г. включително.

При наличието на съответните обстоятелства, лицето трябва да декларира прилагането на този режим (ускореното възстановяване), като в подадена от него справка-декларация – в примера до 14.10.2019 г., посочва в клетка 81 данъка за възстановяване, който подлежи на възстановяване или прихващане в 30-дневен срок.

Това е предвидено в разпоредбата на чл. 70, ал. 1 и ал. 2 от ППЗДДС.

Следва да се има предвид, че:

при наличие на обстоятелства за ускорено възстановяване и

пропускане на запис в съответната клетка 81 на справката-декларация,

лицето не може да възстанови данъка ускорено, а след изтичането на процедура по чл. 92, ал. 1, т. 4 от ЗДДД.

Това е така, тъй като е необходимо декларирането в съответната справка-декларация – в примера – с подаването й до 14. 10. 2019 г. Така е разписано и в цитираната по-горе разпоредба от ППЗДДС.

Възможно е да се подаде коригираща справка-декларация, но същата следва да е до 14-то число на съответния месец – в срока за подаване на същата. След изтичането на този срок:

не може да се подаде коригираща справка-декларация,

нито може по реда на чл. 129 от ДОПК да се откоригира пропускът.

Често възникват следните въпроси:

фирма, която осъществява доставки на услуги по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и не начислява данък, има ли право на ускорено възстановяване на ДДС?

фирма, която осъществява доставки на стоки с място на изпълнение извън територията на страната има ли право на ускорено възстановяване на ДДС?

За да се даде отговор дали е налице основание за ускорено възстановяване е важно да се изяснят:

доставките, които се осъществяват и

съответно - статутът на лицата, получатели по тях.

Важно е да се обърне внимание и на още нещо: доставки, които са с място на изпълнение извън територията на страната и поради това не се начислява данък за тях, не се третират като доставки с нулева ставка.

Само при предвидени от законодателя условия е възможно определени доставки да се приравнят на такива с нулева ставка.

1. Ускорено възстановяване при доставки с нулева ставка на данъка

В тази хипотеза биха попаднали фирми, които осъществяват доставки, облагаеми с нулева ставка на данъка като например:

вътреобщностни доставки (облагаеми с нулева ставка на данъка по чл. 53, ал. 1 от ЗДДС),

доставки на стоки по чл. 28 от ЗДДС – т.нар. износ (глава Трета на ЗДДС – Облагаеми доставки с нулева ставка на данъка),

доставки на услуги по чл. 30 от ЗДДС (глава Трета на ЗДДС – Облагаеми доставки с нулева ставка на данъка). Такава доставка е транспорт на стоки от територията на страната до територията на трета държава, когато получател е българска фирма.

Както е регламентирано в чл. 92, ал. 3, т. 1 от ЗДДС, данъкът се възстановява в 30-дневен срок от подаването на справката-декларация, когато лицето е извършило за последните 12 месеца преди текущия месец облагаеми доставки с нулева ставка на обща стойност повече от 30 на сто от общата стойност на всички извършени от него облагаеми доставки, включително доставките с нулева ставка; на доставки с нулева ставка се приравняват и доставките на следните услуги с място на изпълнение на територията на друга държава членка, по които получател е лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка: транспорт на стоки в рамките на Европейския съюз и оказвани във връзка с този транспорт спедиторски, куриерски и пощенски услуги, различни от услугите по чл. 49; транспортна обработка на стоки; услуги във връзка с транспорта, оказвани от агенти, брокери и други посредници, действащи от името и за сметка на друго лице, както и услуги по оценка, експертиза и работа върху движими вещи.

Видно от текста на тази норма, за целите на ускореното възстановяване ще се имат предвид само облагаемите доставки.

Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, облагаема доставка е:

всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато:

- е извършена от данъчно задължено лице по този закон и

- е с място на изпълнение на територията на страната, както и

доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.

По този начин, ако една фирма извършва облагаеми доставки, освободени доставки и такива с място на изпълнение извън територията на страната (независимо дали са стоки или услуги), за целите на ускореното възстановяване значение ще имат само облагаемите доставки, включително и тези с нулева ставка.

За да е приложимо ускорено възстановяване на ДДС е необходимо да се изследва съотношението между:

общата стойност на облагаемите доставки с нулева ставка на данъка и
общата стойност на облагаемите доставки, които са с място на изпълнение на територията на страната, както и доставките, облагаеми с нулева ставка на данъка - доставките по чл. 12 от ЗДДС.

Следва да се има предвид, че получени авансови плащания по доставки не се включват при изчисляване съотношението по чл. 92, ал. 3 от закона. Това е пояснено и в разпоредбата на чл. 68, ал. 6 на ППЗДДС. По този начин е възможно да има различия в сумите:

по справка-декларация и

в справката, в която лицето определя оборота за целите на ускорено възстановяване.

Пример:

Фирма е получила авансово плащане по износ в размер на 100 000 лв. през м. 09.2019 г. Съгласно чл. 113, ал. 4 от ЗДДС, фактурата се издава задължително не по-късно от 5 дни от датата на получаване на авансовото плащане. Във фактурата се посочва нулева ставка на данъка – аванс по доставка по чл. 28 от ЗДДС. Съгласно чл. 124, ал. 2 от ЗДДС, тази фактура се отразява в дневника за продажби за м. 09 и съответно в справката-декларация в кл. 14 - Доставки по гл.Трета от ЗДДС.

При определянето на съотношението за ускорено възстановяване на ДДС, сумата от 100 000 лв. няма да се включи в облагаемите доставки, съответно в доставки с нулева ставка за м. 09.2019 г.

При осъществяването на износа, авансовото плащане по износа ще се включи при определянето на съотношението, тъй като доставката е осъществена. Сумата на аванса и остатъка за плащане ако има такъв ще се включат в облагаемите с нулева ставка доставки в периода, когато се осъществи износа.

Важно е да се обърне внимание и на пояснението кои доставки се приравняват на доставки с нулева ставка (съгласно текста на чл. 92, ал 3, т. 1 от ЗДДС), а именно: на доставки с нулева ставка се приравняват и доставките на следните услуги с място на изпълнение на територията на друга държава членка, по които получател е лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка:

транспорт на стоки в рамките на Европейския съюз и оказвани във връзка с този транспорт спедиторски, куриерски и пощенски услуги, различни от услугите по чл. 49;

транспортна обработка на стоки; услуги във връзка с транспорта, оказвани от агенти, брокери и други посредници, действащи от името и за сметка на друго лице, както и

услуги по оценка, експертиза и работа върху движими вещи.

Видно е, че това приравняване е относимо, когато:

получател по услугата е фирма с валиден ДДС номер в държава членка и

услугата е сред изброените по-горе.

Има още едно пояснение, което обаче е направено в ППЗДДС и това е разпоредбата на чл. 23, ал. 5. За целите на чл. 92, ал. 3, т. 1 от закона на доставки с нулева ставка се приравняват и доставките на транспортни, спедиторски, куриерски или пощенски услуги (различни от услугите по чл. 49 от закона), когато получателят е данъчно задължено лице, установено извън територията на страната, и когато са налице условията на чл. 30 от закона.

Видно е, че получател по доставката следва да е данъчно задължено лице, което не е българско лице и предмет на доставката е:

превозът на стоки, когато превозът се извършва:

- от място на територията на страната до територията на трета страна или територия или до територията на островите, образуващи автономните области Азори и Мадейра, или

- от територията на трета страна или територия или от територията на островите, образуващи автономните области Азори и Мадейра, до място на територията на страната, или

- между две места на територията на страната, когато е част от превоза, посочен по-горе.

спедиторските, куриерските и пощенските услуги, различни от услугите по чл. 49, оказвани във връзка с международен транспорт на стоки по чл. 30, ал. 1, се приравняват на услуги по международен транспорт на стоки, както е посочено по-горе. Спедиторска услуга е услуга по организиране, осъществяване или обслужване на международен транспорт на стоки и включените в същия дейности по транспортна обработка, митническо оформяне, складиране и застраховане.

Предвид така направените пояснения, видно е, че право на ускорено възстановяване би възникнало за данъчно задължени лица, които осъществяват:

доставки с нулева ставка:

- ВОД,

- доставки по чл. 28 от ЗДДС,

- доставки на услуги по чл. 29 и чл. 30 - транспорт на пътници и стоки (това изброяване не е изчерпателно), както и

облагаеми доставки (със ставка от 20% или 9%),

при условие, че облагаемите с нулева ставка са повече от 30 на сто от общата стойност на всички извършени облагаеми доставки.

Ако лицето осъществява доставки с място на изпълнение извън територията на страната, например доставка на стока по чл. 17, ал. 2 от ЗДДС с място на изпълнение в трета държава, оборотът от тази доставка няма да участва при определянето на оборота за ускорено възстановяване на ДДС.

Ако лицето осъществява доставки на услуги с получател чуждестранно данъчно задължено лице – например консултантски, посреднически или рекламни, които съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС са с място на изпълнение местоустановяването на получателя, доколкото същите са с място на изпълнение извън територията на страната няма да участват при определянето на оборота за ускорено възстановяване на ДДС.

Във връзка с приравняването на облагаеми доставки, направено в текстовете на ЗДДС и ППЗДДС, видно е, че същото е приложимо основно за фирмите, извършващи транспортни услуги с получатели:

данъчно задължени лица с валидни ДДС номера в държави членки (в този случай дестинацията на транспорта не е от значение) и

данъчно задължени лица извън територията на страната (от държава членка или от трета държава), ако дестинацията на транспортната услуга попада в чл. 30 от ЗДДС (от територията на страната до територията на трета държава).

Приравняването ще е относимо и за фирмите, които работят на ишлеме, тъй като на доставки с нулева ставка се приравняват и доставките с място на изпълнение на територията на друга държава членка, по които получател е лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка и се извършват услуги по оценка, експертиза и работа върху движими вещи.

По този начин, съгласно текстовете на ЗДДС и ППЗДДС и предвид приравняването на доставки с нулева ставка, право на ускорено възстановяване обичайно би възникнало за фирми извършващи транспортни услуги, както и такива, извършващи обработка на стоки за клиенти - данъчно задължени лица с валиден ДДС номер в държава членка.

Фирми, които извършват услуги по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС за получател - ДЗЛ с валиден ДДС номер в държава членка, различни от:

транспорт и

ишлеме,

не могат да се възползват от право на ускорено възстановяване на ДДС.

Като пример може да се посочат доставчици на:

консултантски услуги,

посреднически услуги,

рекламни услуги,

услуги извършвани по електронен път – доставка на софтуер, актуализация,

като това изброяване не е изчерпателно.

Когато получатели по тези доставки са:

данъчно задължени лица от държави членки с валидни ДДС номера или

данъчно задължени лица от трети държави,

българските фирми не могат да се ползват от ускорено възстановяване на ДДС.

Тези доставки са с място на изпълнение в държавата на получателите – съответно са извън територията на страната. Законодателят не приравнява такива доставки на облагаеми с нулева ставка и за тях са приложими общите разпоредби на чл. 21, ал. 2 за определяне на мястото на изпълнение на доставката. Предвид общото правило на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, доставката на услуга е с място на изпълнение мястото, където е установен получателят, когато той е данъчно задължено лице.

По този начин, такива доставки не могат да се включат:

нито в облагаемите доставки,

нито в тези с нулева ставка.

2. Ускорено възстановяване на данък за земеделски производители

Съгласно чл. 92, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, данъкът се възстановява в 30-дневен срок от подаване на справка-декларацията, когато лицето - земеделски производител, е извършило за последните 12 месеца преди текущия месец облагаеми доставки със ставка 20 на сто на произведените от него стоки по приложение № 2, част втора, на обща стойност повече от 50 на сто от общата стойност на всички извършени от него облагаеми доставки.

Както става ясно от разпоредбата, за да се приложи специалният режим следва да се изпълнят няколко условия:

субектът да е земеделски производител;

предметът на доставката да е стока от приложение № 2;

общата стойност на тези стоки да е повече от 50 на сто от общата стойност на облагаемите доставки;

тази стока (от приложение №2) да е произведена от лицето.

Предвид разпоредбите на ЗДДС, този режим може да се прилага от производителите, а не от търговците на тези стоки.

За абонатите на ТИТА виж от Даниела Даракчиева от октомврийския брой на списанието още и материала:

ЗДДС. Корекция на данъчен кредит при продажба на стара сграда и земя