ЗДДС. ЗКПО. Казус. Смесено използване на лек автомобил по договор за финансов лизинг
Казус. ЕООД е сключило договор за финансов лизинг за лек автомобил. Автомобилът притежава сертификат N1, 4+1 места. Дейността се извършва от собственика, който е управител, назначен по договор за управление и контрол. В дружеството няма други назначени лица. Автомобилът ще се ползва основно за независимата икономическа дейност на дружеството, която е консултации по проекти от различни краища на страната, което предполага многократни пътувания за срещи по уреждане изпълнението на тези проекти. Частично обаче ще се ползва и за личните нужди на управителя. В ГДД 2018 г., в част IX на ГДД е избрано: Избор за облагане по реда на ЗКПО за 2019 г.
- Имаме ли право на ползване на данъчен кредит и какви са възможностите да се ползва такъв през периода на плащане на лизинговите вноски? Може ли да се ползва данъчен кредит за направените разходи по поддръжка и за гориво?
- А относно ЗКПО - разходи по лизинга, по поддръжка, горива и т.н., как ще се ползват?
Отговор: Ганка Петрова, Румяна Йорданова
Актуално към 01. 11. 2019 г.
- Относно ЗДДС:
В ЗДДС се разграничават два вида договори за лизинг:
- договори, в които изрично е предвидено прехвърляне на правото на собственост върху стоката и
- договори, в които съществува само опция за прехвърляне на правото на собственост.
По силата на чл. 6, ал. 2, т. 3 от ЗДДС за доставка на стока се смята фактическото предоставяне на стока по договор за лизинг, в който изрично е предвидено прехвърляне на правото на собственост върху стоката.
Тази разпоредба се прилага и когато в договора за лизинг е:
- уговорена само опция за прехвърляне на собствеността върху стоката и
- сборът от дължимите вноски по договора за лизинг, с изключение на лихвата по чл. 46, ал. 1, т. 1, е идентичен с пазарната цена на стоката към датата на предоставянето.
Договор за лизинг, който не отговаря на посочените в цитираната разпоредба условия от гледна точка на ЗДДС се приравнява на доставка на услуга по отдаване под наем.
При положение, че в случая за договора за лизинг е приложима разпоредбата на чл. 6, ал. 2, т. 3 от закона, ще е налице доставка на стока – автомобил, който по смисъла на § 1, т.83 от допълнителните разпоредби на закона е дълготраен актив.
В случай, че за този автомобил не е в сила ограничението, предвидено в разпоредбата на чл. 70, ал. 1, т. 4 от закона – автомобилът не е „лек автомобил” по смисъла на ЗДДС, то ще е налице право на приспадане на данъчен кредит.
Предвид обстоятелството, че към момента на придобиването на автомобила е ясно, че същият ще се използва и за лични нужди, то по отношение на правото на приспадане на данъчен кредит приложение ще намери разпоредбата на чл. 71б от ЗДДС, която препраща към разпоредбата на чл. 71а от същия закон.
Съгласно последната разпоредба за начислен данък при придобиване или изграждане на недвижим имот, който ще се използва едновременно както:
- за независима икономическа дейност, така и
- за личните нужди на данъчно задълженото лице или за нуждите на собственика, на неговите работници и служители, или по-общо за цели, различни от неговата независима икономическа дейност,
лицето има право на приспадане на данъчен кредит в съответствие с правилата на тази глава само за частта от начисления му данък, съответстваща на използването на имота за независима икономическа дейност.
Частта от начисления данък, съответстваща на използването на имота за независима икономическа дейност, се определя пропорционално на степента на използването на недвижимия имот за независима икономическа дейност, като начисленият данък при придобиване или изграждане на недвижимия имот се умножи по пропорцията на:
- очакваното му използване за независима икономическа дейност спрямо
- общото му използване,
както за независима икономическа дейност, така и за цели, различни от независимата икономическа дейност, изчислена до втория знак на десетичната запетая.
Пропорцията се определя чрез прилагането на критерий за разпределяне, който гарантира максимално точно изчисляване на размера на данъка, съответстващ на използването на недвижимия имот за осъществяване на независима икономическа дейност, като се отчита спецификата на имота.
Съгласно чл. 61б от ППЗДДС този критерий за разпределяне е всеки разумен времеви или количествен критерий или комбинация от двата, който отчита степента на използване за независима икономическа дейност, съобразно спецификата на съответната стока, по отношение на която ще се прилага.
В случай, че при придобиването на автомобила не се приложи разпоредбата на чл. 71а от закона, то приложение ще намери нормата на чл. 9, ал. 3, т.1 от ЗДДС и ще възникне задължение за начисляване на ДДС.
По силата на чл. 25, ал. 3, т. 7 от закона данъчното събитие в този случай възниква на последния ден от месеца, през който е предоставена услугата по чл. 9, ал. 3, т. 1 и 2, а данъчната основа ще се определи по реда на изр. второ на чл. 27, ал.2 от закона.
При положение, че за договора за лизинг не са налице условията, предвидени в чл. 6, ал. 2, т. 3 от закона, то както се отбеляза по- горе ще е налице доставка на услуга.
В този случай по отношение на правото на приспадане на данъчен кредит приложение ще намери разпоредбата на чл. 73б от закона.
Съгласно цитираната разпоредба за стоки или услуги, които не са или не биха били дълготрайни активи, регистрирано лице може да упражни право на данъчен кредит за размера на данъка, съответстващ на използването на стоката или услугата в рамките на независимата икономическа дейност за извършване на доставки, за които има право на приспадане на данъчен кредит, като определи с разумен метод този размер, когато използва стоката или услугата:
- за независима икономическа дейност и за негови лични нужди или за нуждите на собственика, на неговите работници и служители, или по-общо за цели, различни от неговата независима икономическа дейност, и/или
- в рамките на независимата си икономическа дейност за извършване на доставки, за които има право на приспадане на данъчен кредит, и за доставки или дейности, за които няма такова право, като не прилага чл. 73.
Предвид цитираната разпоредба и в този случай е необходимо да се определи критерий, съответстващ на частта на използването на автомобила за независимата икономическа дейност. Ако не се приложи разпоредбата на чл. 73б от закона по отношение на правото на приспадане на данъчен кредит за лизинговите вноски за автомобила, то при използването му за лични нужди следва да се начислява данък на основание чл. 9, ал. 3, т. 1 от закона, като данъчната основа ще се определи по реда на изр. първо на чл. 27, ал. 2 от ЗДДС.
При положение, че за начисления данък във връзка с договора за лизинг се упражни право на приспадане на данъчен кредит по реда на чл. 71а във връзка с чл. 71б или по реда на чл. 73б от закона, то при използването на автомобила за лични нужди не следва да се отчита доставка по реда на чл. 9, ал. 3, т. 1 от закона.
Горепосочените правила за приспадане на данъчен кредит по отношение на начисления данък във връзка с договора за лизинг са относими и по отношение на правото на припадане на данъчен кредит за начисления данък във връзка с доставки на:
- резервни части,
- горивни,
- смазочни материали и
- други,
свързани с експлоатацията на автомобила.
- Относно ЗКПО:
Признаването на начислените счетоводни разходи за целите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) се подчинява на основни изисквания като: разходите да са свързани с предмета на дейност, да са документално обосновани, да не са в хипотезите на отклонение от данъчно облагане или скрито разпределение на печалбата, да са спазени изискванията на счетоводното законодателство. В случаите на установяване на счетоводни разходи, които не отговарят на приетите в закона норми се прилагат съответни данъчни регулации.
Признаването и облагането на счетоводни разходи, свързани с използването на превозно средство по смисъла на § 1, т. 40 (посочени в ЗМДТ) от допълнителните разпоредби (ДР) на ЗКПО за «лични нужди», т.е. разходи в натура и за извършване на предмета на дейност се подчинява на нормите от Част IV Данък върху разходите.
Според разпоредбата на чл. 204, ал. 1, т. 4 от закона с данък върху разходите се облагат документално обоснованите разходи в натура, свързани със собствени, наети и/или предоставени за ползване активи, предоставени за лично ползване и/или свързани с използване на персонал, от работници, служители и лица, наети по договори за управление и контрол (наети лица), както и от лица, упражняващи личен труд по смисъла на § 1, т. 26, буква "и" от допълнителните разпоредби на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
Видно от съдържанието на нормата лицата, ползватели на разходи в натура са конкретно определени от законодателя. В групата на тези лица са и наетите по договор за управление и контрол.
За коментираните разходи законът изисква да е налице документална обоснованост, т.е. между физическото лице и предприятието (дружеството), следва да е налице договорно отношение, в т.ч. за управление и контрол.
Договорите за управление и контрол са определени като трудови правоотношения по смисъла на § 1, т. 26, буква „з“ от ДР на ЗДДФЛ и съответно доходите по тези правоотношения се облагат по реда на Раздел І, глава пета от ЗДДФЛ, т.е. като доходи от трудови правоотношения.
По силата на чл. 207, ал. 3 от ЗКПО данъчно задължени лица за данъка по чл. 204, ал. 1, т. 4 са всички работодатели или възложители по договори за управление и контрол или по правоотношения за полагане на личен труд.
Когато са изпълнени условията § 1, т. 26, буква «з» и т. 27 (работодател) от ДР на ЗДДФЛ и дружеството се явява работодател, на основание чл. 24, ал. 3 от ЗДДФЛ, същото може да избере да облага с данък върху разходите по чл. 204, ал. 1, т. 4 от ЗКПО доходите в натура, представляващи разходи в натура по смисъла на § 1, т. 83 от допълнителните разпоредби на ЗКПО.
Правото на избор се упражнява по реда на чл. 217, ал. 3 от закона, който видно от изложеното е направен от дружеството и деклариран с годишната данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО за 2018 г.
При:
- смесено използване на превозното средство и
- направен избор,
данъчната основа се формира по реда на чл. 215а от ЗКПО във връзка с § 1, т. 83 от ДР на същия закон.
По смисъла на цитираното определение "разходи в натура" е частта от счетоводните разходи, които не попадат в чл. 204, ал. 1, т. 1 - 2 (представителни и социални разходи), съответстващи на личното ползване на активите, които са свързани със собствени, наети или предоставени за ползване активи, използвани както за дейността, така и за лично ползване. Когато активите са данъчни амортизируеми активи, вместо счетоводните разходи за амортизации се вземат предвид данъчните амортизации.
С разпоредбата на чл. 215а, ал. 1 е посочено, че данъчната основа за определяне на данъка върху разходите е сумата на разходите в натура, свързани със собствени, наети и/или предоставени за ползване активи, предоставени за лично ползване за календарната година.
В закона не са посочени конкретни ограничения относно вид, същност и характеристика на разходите.
При определяне на данъчната основа се включват всички разходи:
- лихви по лизингови вноски,
- разходи за гражданска отговорност,
- гориво и
- други,
които са документално обосновани, свързани с експлоатацията на конкретното превозно средство, което от своя страна по основното си предназначение се използва във връзка с предмета на дейност.
В данъчната основа се включва:
- размерът на данъчните амортизации за съответния годишен период и също така
- размерът на данъчния кредит, който е формирал счетоводен разход.
В разпоредбата на чл. 215а, ал. 2 от ЗКПО са предвидени правила за разпределение на разходите между:
- служебното ползване и
- личното ползване
за целите на определяне на данъчната основа на данъка върху разходите в натура, свързани с превозните средства.
Видно от формулировката на чл. 215а, ал. 2 от ЗКПО данъчната основа се определя в зависимост от предложените в закона възможности.
При определяне на данъчната основа за разходите в натура, свързани с превозни средства, разходите се отнасят към личното ползване, като общият размер на всички разходи, свързани с превозното средство, се умножи:
1. по съотношението:
а) между:
- изминатите за лично ползване километри и
- общите изминати километри от съответното превозно средство, или
б) между:
- часовете на лично ползване на превозното средство и
- общите часове на използване на превозното средство, или
2. по 50 на сто.
Законът предвижда облекчена форма за документиране и отчитане на разходите, свързани с експлоатация на превозни средства, които се използват както за дейността, така и за лично ползване. Те се признават за данъчни цели и когато не е издаден пътен лист или друг подобен документ, когато при определяне на данъчната основа за облагане с данък върху разходите по чл. 204, ал. 1, т. 4 е приложена разпоредбата на чл. 215а, ал. 2, т. 2 от ЗКПО.
В този смисъл е и разяснение № 96-00-185 от 31.07.2019 г. на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив.
За абонатите на списанието вижте още материали от Румяна Йорданова от ноемврийския брой на списанието: