ЗДДФЛ. Дефиниране на доход като авторско и лицензионно възнаграждение

TITA.BG | Данъци | Счетоводство | Осигуровки | Труд

Всеки първи понеделник от месеца безплатна публикация: ДАНЪЦИ

Абонирай се за е-бюлетина ни ► ТУК

ЗДДФЛ. Въпрос. Самоосигуряващо се лице, регистрирано в Агенцията по вписвания като упражняващо свободна професия, извършва услуги по изготвяне на проекти по интериорен дизайн. Лицето има съответното образование. За услугите издава фактури. В ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ попълва Приложение № 3 - доходи от друга стопанска дейност с код 304 – авторски и лицензионни възнаграждения. Вярно ли е определен видът да дохода и има ли критерии, които да определят възнагражденията като авторски?

В същото време, извършвайки услугата по интериорен дизайн на помещения, лицето предлага стоки за дизайна от определени търговци. За продадените стоки търговците му заплащат комисионна. Лицето издава фактура към търговеца за тази комисионна. Как следва да се определи този доход относно облагането му с годишен данък, в кое приложение на ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ е редно да намери отражение?

Отговор: доц. д-р Людмила Мермерска, данъчен консултант

Актуално към 01.04.2021 г.

1. Относно разграничаване на възнаграждение за създаване на авторско произведение от възнаграждение за използването му:

При създаване по договор за поръчка на обект на закрила по Закона за авторското право и сродните му права (ЗАПСП) и последващото му използване могат да се генерират три вида доходи за неговия автор:

Възнаграждение по договор за създаване по поръчка на обект на закрила по ЗАПСП;

Възнаграждение по договор за използване на обекта на закрила по ЗАПСП;

Възнаграждение по договор за прехвърляне на авторското право върху обект на закрила по ЗАПСП.

Ще анализирам посочените възнаграждения от гледна точка това, доколко всяко от тях може да попадне в обхвата на понятието „авторски и лицензионни възнаграждения“ за целите на ЗДДФЛ.

Възнаграждението по договор за създаване за поръчка на обект на закрила на авторското право

Възнаграждението по договор за поръчка е възнаграждение за самото създаване на произведението. Това е възнаграждение за услуга. (При архитектурни проекти става въпрос за проектантска услуга.)

Възнаграждението може да се остойности на различна база, например за изготвяне на архитектурен проект на сграда - на база разгърната площ, т.е. целта е да се намери най-точен измерител на обема на вложения труд.

Възнаграждението за създаване на обект на закрила на авторското право е активен доход, доколкото не може да се генерира без полагане на труд.

Третира се като възнаграждения за услуга по реда на чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ, т.е. с 25 на сто нормативно признати разходи.

Доколкото става въпрос за лице, регистрирано като упражняващо свободна професия, тези доходи следва да се декларират с код 306 в Приложение № 3 на ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ.

Възнаграждение по договор за използване на произведението

(отстъпване на авторското право)

Възможността за реализиране на възнаграждение за използване на произведението (отстъпване на авторското право) следва във времето възнаграждението за създаването му. Необходимо е обектът на авторското право да е създаден, за да може авторът да разрешава използването му от други лица.

Правилото е използването на създадено произведение - обект на авторско право, изрично да се уреди, доколкото произведението (върху което авторът има изключително право на ползване) може да се използва само след предварителното съгласие на автора, освен когато ЗАПСП предвижда друго.

Използването на обекта на авторското право срещу възнаграждение е уредено в глава седма „Използване на произведението“ от ЗАПСП.

Урежда се начинът на използване правата, които отстъпва авторът, както и срокът в който дава възможност на друго лице/други лица да го ползва/т (чл. 36 и чл. 37 от ЗАПСП). Възнаграждението може да бъде определено:

като част от приходите, получени от използването на произведението,

като еднократна сума или

по друг начин (чл. 38 от ЗАПСП).

Това възнаграждение има характер на доход за наем на създаден вече обект на авторското право. Това очевидно е пасивен доход.

Именно този доход попада в обхвата дефиницията, ползвана в ЗДДФЛ, по отношение на доходите от авторски и лицензионни възнаграждения (т. 8 от § 1 на ДР на ЗКПО във връзка с т. 8 от § 1 на ДР на ЗДДФЛ) - плащанията от всякакъв вид, получени за използването или за правото на използване на всяко авторско право за литературно, художествено или научно произведение, т.е. произведението е вече създадено в резултата на минал труд и се плаща за правото на ползването му (наем за ползването му). Включително авторските права могат и да се наследяват (чл. 32 от ЗАПСП).

Именно тези доходи за отстъпване на право на ползване на вече създадени обекти на авторското право се третират като авторски и лицензионни възнаграждения по реда на чл. 29, ал. 1, т. 2 ,б. „б“, т.е. с 40 на сто нормативно признати разходи.

Именно те следва да се декларират с код 304 в Приложение № 3 на ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, а не доходите свързани с услугата по създаването на произведението.

Не следва да се слага знак на равенство между теза два различни по произхода си видове доходи:

единият - свързан с изискване за полагане на труд,

другият - с вече положен в миналото труд.

В потвърждение на това е и разяснение № 24-39-115 от 20.12.2018 г. на ЦУ на НАП, в което е посочено, че създаването на архитектурен проект по поръчка не е елемент от съдържанието на авторското право, имайки предвид обхвата на имуществените авторски права, посочени в чл. 18, ал. 2 от ЗАПСП. Затова в случая е приложима разпоредбата на чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ. (Това разяснение в значителна степен се базира на аргументите в цитираното в него решение на ВАС № 5432 от 18.04.2011 г.)

Ще обърна внимание, че разграничаването на тези два вида доходи, свързани с обект на авторското право, е особено важно за целите на осигурявано, доколкото дължимостта на осигурителните вноски винаги се свързва с извършване на трудова дейност.

Трайна практика на приходните органи по отношение на дължимост на осигурителни вноски във връзка с възнаграждения, свързани със създаване на произведение - обект на авторското право е да делят възнагражденията на тези два компонента:

възнаграждение за създаване на произведението (активен доход) - върху който се дължат осигурителни вноски;

възнаграждение за отстъпване на авторски права върху вече създаден обект на авторското право (пасивен доход), върху който не се дължат осигурителни вноски.

Необходимо е обаче да обърна специално внимание, че съгласно чл. 42 от ЗАПСП при договори за поръчка за създаване на обект на авторско право авторското право принадлежи на автора на произведението, но поръчващият (възложителят) има право да използва произведението без разрешение на автора за целта, за която то е било поръчано - разбира се ако не е уговорено друго (чл. 42, ал. 2 от ЗАПСП).

В тези случаи очевидно не е необходимо двете страни по договора за поръчка да уговарят възнаграждение именно за използване на произведението (за отстъпване на авторско право) по реда на глава седма от ЗАПСП. Именно този тип взаимоотношения съответстват в най-голяма степен на договорите за архитектурни проекти с физически лица, т.е. при тях се уговарят само възнаграждения за създаване на обект на авторското право, но не и последващи възнаграждения за отстъпване на права върху създаденото произведение.

Прехвърляне на авторското право върху произведението от автора на възложителя

И накрая вследствие на договора за поръчка може да се генерира и възнаграждение за прехвърляне на авторското право върху произведението от автора на възложителя. Например, авторът и възложителят може да се договорят, че авторското право заедно с изработеното преминава към възложителя.

В този случай авторското право изцяло преминава върху възложителя, т.е. той става негов собственик, а не „наемател“, дължащ възнаграждение ("наем") за отстъпено право на ползване от страна на автора за уговорен срок и като следствие авторът вече няма и от тук нататък какво да отстъпва за ползване (да дава "под наем"). Затова и в този случай липсва компонентът „авторско възнаграждение“ за целите на ЗДДФЛ, т.е. липсва имено възнаграждението за временно отстъпване на права на ползване от собственика им (автора).

Считам обаче, че при Вашия случай е спорно дали изобщо има създаване на обект на авторско право.

Считам, че е така, защото съгласно чл. 3, ал. 1, т. 6 от ЗАПСП обект на авторското право са именно реализирани произведения на архитектурата (до 2011 г. уточнението "реализирани" липсваше), като в т. 9 от § 2 на ДР на ЗАПСП е посочено, че "произведения на архитектурата" са проекти на сгради и съоръжения, устройствени планове и схеми, утвърдени по реда на действащото законодателство, сгради и други съоръжения и елементи от тях, трайните обекти на синтеза на архитектурата с другите изкуства, както и оформленията на интериори с траен характер, регистрирани от съответната организация за колективно управление на права.

Допълнително съгласно чл. 3, ал. 1, т. 8 от ЗАПСП като обекти на закрила са посочени одобрени архитектурни проекти, одобрени проекти по устройствено планиране, карти, схеми, планове и други, отнасящи се до архитектурата, териториалното устройство, географията, топографията, музейното дело и която и да е област на науката и техниката (до 2011 г. уточнението "одобрени" липсваше).

От това, което сте представили като информация – лицето извършва „услуги по изготвяне на проекти по интериорен дизайн“ не може да се заключи, че става въпрос за одобрени архитектурни проекти или изработване на оформления на интериори с траен характер, регистрирани от съответната организация за колективно управление на права.

Може би е възможно да се спори дали самият идеен проект за вътрешен интериор на помещение като обект на творческа дейност, дори да не е одобрен, не попада по принцип в обхвата на чл. 3, ал. 1 на ЗАПСП, доколкото посочените в него обекти на авторско право са неизчерпателно изброени, но доколкото приемам, че в случая става въпрос за проекти, които се ползват за целта, за която са поръчани от самия възложител и съответно на основание на чл. 42, ал. 2 не се дължи авторско възнаграждение за използването им в този случай - едва ли спорът има особен смисъл за целите на облагането.

Затова считам, че получените възнаграждения за услуги по изготвяне на проекти по интериорен дизайн са за проектантски услуги и за тях се прилага разпоредбата на чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ и съответно се ползва код 306.

2. По отношение на комисионните:

Получените комисионни са доход от друга стопанска дейност, попадащи в обхвата на чл. 29, ал.1, т. 3 от ЗДДФЛ. Считам, че дали лицето следва:

да декларира тези доходи с код 306, доколкото се приема, че имат връзка с дейността, за която е регистрирано като свободна професия или

това възнаграждение следва да се посочи отделно с код 307, доколкото става въпрос за услуга, извън дейността, за която лицето е регистрирано като свободна професия,

е въпрос без практическа стойност. И в двата случая лицето ще определи облагаемия си доход по един и същи ред (чл. 29, ал.1, т. 3 от ЗДДФЛ) и ще го включи в обхвата на осигурителния си доход.

Предполагам, че Ви притеснява дали доходът не следва да се посочи съгласно чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ в Приложение № 2, доколкото лицето извършва дейност като търговец по смисъла на чл. 1 от Търговския закон (ТЗ).

Не би следвало, тъй като съгласно чл. 2 от ТЗ не се смятат за търговци лицата, извършващи услуги с личен труд или упражняващи свободна професия, освен ако тяхната дейност може да се определи като предприятие по смисъла на чл. 1, ал. 3. За да се определи като предприятие в посочения случай следва дейността да е в значителен обем, респ. да изисква наемане на персонал.