Дискусионно: Префактуриране на природен газ и централно отопление от наемодател на наемател

Дискусионно: Префактуриране на природен газ и централно отопление от наемодател на наемател

Моника Петрова, данъчен експерт

Актуално към 01.10.2022 г.

► Преференциални цени до 31/10/22 г. Абонирай се сега. ◄

Съгласно чл. 26, ал. 2 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) данъчната основа на доставката се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по същия закон. Същата подлежи на увеличаване с всички други данъци и такси, когато такива са дължими за доставката, както и със съпътстващите разходи, начислени от доставчика на получателя, които са пряко свързани с доставката.

Ако в наемния договор е уговорено, че изразходените консумативи (централно отопление, природен газ, електроенергия, вода и други) са:

за сметка на наемателя и
не са включени в месечната наемна цена,

консумираните разходи от наемателя, следва да се включи в данъчната основа на наема по реда на чл. 26, ал. 2 от ЗДДС.

Предвид становище на приходната администрация с изх. № 91-00-86/21.03.2007 г., консумативните разходи са част от данъчната основа на доставката на услугата отдаване под наем на сграда или част от нея и като такива когато:

наемодателят е регистрирано по ЗДДС лице и
отдаването под наем на сграда или част от нея е подчинено на общия режим – облагаема доставка (чл. 12, ал. 1 от ЗДДС или чл. 45, ал. 7 във връзка с ал. 4 от ЗДДС),

върху определената данъчна основа на доставката, включваща префактурираните консумативи и такси, се начислява данък върху добавената стойност 20 % на основание чл. 66, ал. 1, т. 1 oт ЗДДС (от 01.07.2022 г.).

Доколкото както за консумативните разходи, така и за основната доставка имаща за предмет отдаване под наем на практика до 08.07.2022 г., вкл. се прилагаше една и съща данъчна ставка, може би не повдигаше въпроса относно това дали тези консуматвни разходи са съпътстваща доставка или са предмет на отделна доставка.

С направените обаче изменения и допълнения в ЗДДС (създаването на § 15д в ПЗР на ЗДДС) със Закон за изменение и допълнение на закона за държавния бюджет на Република България за 2022 г., обнародван в „Държавен вестник“, бр. 52 от 05.07.2022 г., в резултат на които за периода от 09.07.2022 г. до 01.07.2023 г. за доставките, имащи за предмет доставка на природен газ и централно отопление се прилага намалена данъчна ставка от 9 на сто, вече не е без значение дали при префактурирането им на наемателя те ще се считат:

като съпътстваща наема доставка или
като отделни доставки със самостоятелно данъчно третиране.

В Решение на Съда на Европейския съюз от 16 април 2015 година по дело С-42/14 е посочено, че при отдаването под наем на недвижими имоти доставките на електроенергия, топлоенергия и вода, както и събирането на отпадъците, извършвани от трети лица в полза на наемателя, който използва пряко тези стоки и услуги, следва да се считат за извършвани от наемодателя, когато последният е сключил договорите за тези доставки и начислява на наемателя единствено направените за това разходи. В цитираното решение съдът посочва, че отдаването под наем на недвижими имоти и съпътстващите го доставка на вода, електроенергия и топлоенергия и събиране на отпадъци следва по принцип да се считат за съставляващи няколко отделни и независими доставки, които трябва да се разглеждат отделно от гледна точка на данъка върху добавената стойност, освен ако елементите на сделката, включително тези, които указват икономическата причина за сключването на договора, са толкова тясно свързани, че обективно образуват една-единствена неделима икономическа доставка, чието разделяне на части би било изкуствено.

В цитираното решение, СЕС като взема предвид определени обстоятелства по отношение на доставка на вода, електроенергия и топлоенергия и събиране на отпадъци, разграничава две основни хипотези:

доставките на тези стоки или услуги по принцип могат да се считат за отделни от отдаването под наем, т.е. да подлежат на самостоятелно данъчно третиране от гледна точка на ДДС;
доставките на тези стоки или услуги могат да се приемат за съставляващи една-единна доставка с отдаването под наем, неразделно свързани или съпътстващи доставката по отдаване под наем.

Предвид цитираното решение е възможно при определени обстоятелства консумативните разходи фактурирани от наемодател към наемател да се считат за:

съставляващи една единствена доставка по отдаване под наем, или
няколко отделни независими доставки, които трябва да се разглеждат самостоятелно от гледна точка на ЗДДС.

Но дали от страна на приходната администрация ще бъде изразено ново становище по въпросите, свързани с префактурирането на консумативните разходи във връзка с договори за наем е въпрос, чийто отговор ще бъде търсен занапред.