Обзор на актуална съдебна практика по  ЗКПО - скрито разпределение на печалбата

Обзор на актуална съдебна практика по  ЗКПО

 

(продължение от брой 120)

 

 

Доц. д-р Людмила Мермерска, данъчен консултант

 

Актуално към 01. 11. 2019 г.

 

 

......................................


4. Скрито разпределение на печалбата

 

Съдебните решения на ВАС, постановени през 2109 г., свързани с установяване на скрито разпределение на печалбата  по смисъла на т. 5, б."а" от § 1 на ДР на ЗКПО, биха могли да с разделят на две групи:

 

 

  1. решения, свързани с опити чрез счетоводни записвания да се прикрият липсващи касови наличности.

Постановените решения на ВАС са изцяло в полза на приходните органи, доколкото в ревизионното производство е установено, че:

 

  • предприетите счетоводни операции са без доказано основание и
  • липсва аналитичен признак относно доставчици, кредитори и др. лица., свързани с отчетената операция.

Поради това при посочените обстоятелства ВАС (както и първоинстанционните съдилища) потвърждават ревизионните актове (РА) относно наличие на скрито разпределение на печалбата по смисъла на т. 5 от § 1 на ДР на ЗКПО във вр. с § 1, т. 8 от ДР на ЗДДФЛ и съответно дължимост на окончателен данък от дружеството – платец на дохода върху начислените суми в размер 5 на сто съгласно чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ (доколкото става въпрос за разпределение в полза на физически лица) .

 

Следва да се има предвид,  че при скрито разпределение печалбата, за дължимостта на данъка е без значение дали счетоводните операции са повлияли или не са повлияли на счетоводния, а от тук и на данъчния финансов резултат. (Това обстоятелство е отразено в актуалната дефиниция на понятието "скрито разпределение" ( т. 5 от § 1 на ДР на ЗКПО), в която не се визира разход, а начислени суми.)

 

 

  1. решения, свързани с установяване на скрито разпределение и като основание за търсене на отговорност на управителя по чл. 19 от ДОПК.

Наличие на скрито разпределение на печалбата по смисъла на т. 5 от § 1 на ДР на ЗКПО, извършено от управителя, вследствие на което действие се постига невъзможност за изпълнение на публични задължения на дружеството е основание за предявяване към управителя и на лична отговорност за публичните задължения на дружеството.

 

Виж повече относно отговорността на управителя по чл. 19 от ДОПК в материала от настоящия брой «Съдебна практика по чл. 19 от ДОПК».

 

Представяме кратък обзор на решения на ВАС от двете групи, постановени през 2019 г.

 

 

Решения, свързани с опити чрез счетоводни записвания да се прикрият липсващи касови наличности:

 

Констатирана е липса в касова наличност, отнесена като разход по сметка 609 „Други разходи“. Становището на приходните органи, че така отнесените като разход суми представляват скрито разпределение на печалбата, съобразно § 1, т. 5, б “а“ от ДР на ЗКПО и съответно върху тях се дължи 5 сто окончателен данък съгласно чл. 38, ал. 3 на ЗДДФЛ, е потвърдено и от първоинстанционния съд, и от ВАС.

 

Органите по приходите квалифицират като скрито разпределение на печалбата взетите на 31.12.2014 г. и на 31.12.2015 г. по мемориални ордери от тези дати счетоводни операции по дебита на сметка 152 „Получени дългосрочни заеми“ срещу кредита на сметка 509 без аналитичен признак по кредитор. Установено е, че операцията не отразява платени задължения към кредитори, а е постигнато изтичане на пари на дружеството в полза на собственика без осчетоводяването да влияе на счетоводния и на данъчния финансов резултат. Органите по приходите не приемат, че е налице погасяване на задължение, при върнати през 2014 и 2015 г. средства без аналитичен признак по кредита на сметка 509, които както е установено имат за произход касата на дружеството в лв.

 

ВАС потвърждава становището на приходните органи, че е налице скрито разпределение на печалбата, подлежащо на облагане с 5 на сто данък съгласно чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ, независимо, че осчетоводяването не влияе на счетоводния и на данъчния финансов резултат, тъй като облагането на скритото разпределение на печалбата като дивидент с 5 на сто данък не се влияе от обстоятелството, дали то е отчетено или не е отчетено като разход, съответно дали влияе или не влияе на счетоводния и на данъчния финансов резултат.

 

Органите по приходите квалифицират като скрито разпределение на печалбата взетата на 28.12.2014 г. счетоводна операция по дебита на сметка 401 „Доставчици“ срещу кредита на сметка 501 „Каса в левове“ без аналитичен признак по доставчици, доколкото операцията не отразява платени задължения към доставчици, а е постигнато намаляване на наличностите в касата на дружеството. Съпоставени са крайното кредитно салдо на сметка на сметка „Доставчици“ към 31.12.2014 г. и началното салдо на тази сметка към 01.01.2015 г. и е установена разлика от 855 449.50 лева (началното салдо е по-малко с тази сума).

 

ВАС потвърждава становището на приходните органи, като посочва, че ревизираното лице не е посочило и установило основание за взетите счетоводни операции на 28.12.2014 г., което да разколебае извода на органите по приходите (а след това и на съда), че сумата представлява скрито разпределение на печалбата по смисъла на § 1, т. 5, б. „а“ от ДР на ЗКПО във вр. с § 1, т. 8 от ДР на ЗДДФЛ, а съответно и дивидент по смисъла на § 1, т. 5, б. „в“ от ДР на ЗДДФЛ, поради което е налице задължение за окончателен данък в размер на 5 на сто съгласно чл. 38, ал. 3 на ЗДДФЛ.

 

Органите по приходите констатират, че от касата на дружеството с 56 броя разходни касови ордери с основание „служебен аванс“, издавани в периода 01.01. – 31.12.2014 г., са изплатени на едноличния собственик на капитала суми в общ размер 227 000 лв. Едноличният собственик на капитала първоначално (в процеса на ревизията) декларира, че не е върнал служебните аванси, както и че те не са били изразходвани, съответно сумите не са му дадени на заем, въпреки че погрешно са осчетоводени по сметка 498, вместо по сметка 422.


По повод на това твърдение ВАС приема за правилно решението на първоинстанционния съд, потвърдило РА, че сумите в размер на 227 000 лв. нямат характер на служебни аванси и представляват скрито разпределение на печалба по смисъл на § 1, т. 5, б. „а“ ДР ЗКПО във вр. с § 1, т. 8 от ДР на ЗДДФЛ.

 

В тази връзка се посочва, че предоставянето на служебни аванси се отчита чрез сметка 422 „Подотчетни лица“. Служебните аванси се отпускат за командировки в страната и чужбина, за закупуване на активи, за плащане на услуги и при други поводи. Отчитането на изразходваните служебни аванси става на база изготвен от подотчетното лице "авансов отчет" с описание на извършените разходи и в зависимост от стопанския им характер се съставят счетоводни кореспонденции, като се дебитират сметки от гр. 60 "Разходи по икономически елементи" и се кредитира сметка 422 "Подотчетни лица". за придобиване на стоково - материални ценности, за заплащане на услуги, за командировки и др., респективно възстановените служебни аванси се отразяват по дебита на сметки от група 50 „Парични средства“ и по кредита на сметка 422 „Подотчетни лица“. В случая нито предоставянето на служебните аванси е отразено счетоводно по описания начин, нито са налице счетоводни записи, отразяващи изразходването им за осъществяваната от дружеството дейност или тяхното възстановяване. Не са представени каквито и да било документи, установяващи изразходването на средствата във връзка с дейността на дружеството. Обстоятелството, че въпреки това, суми в различни размери (от няколко стотин лева до няколко хиляди лева) са изплащани регулярно в рамките на цялата година обосновава извод за това, че се касае за скрито разпределение на печалба, представляващо дивидент съгласно легалната дефиниция на това понятие, дадена в § 1, т. 5, б. "в" от ДР на ЗДДФЛ и съответно се дължи окончателен данък по реда на чл. 38, ал. 3 ЗДДФЛ.


При обжалване на РА по административен и съдебен ред едноличният собственик на капитала вече не поддържа тезата, че изплатените суми представляват служебни аванси, които не са усвоени, но не са и върнати, а обяснява, че поради несигурността на банковата система касовата наличност на дружеството е предадена за съхранение на управителя, поради което правилно счетоводно е отразено негово вземане по дебита на сметка 498.

 

ВАС посочва, че тази втора защитна теза, различна от поддържаната в ревизионното производство, не е подкрепена с доказателства, а и противоречи на търговската логика едно работещо предприятие да извади от касата си средства в размер на 227 000 лв., които да не използва във връзка с дейността си в продължение на повече от 2 години.

 

Представените с жалбата до съда две платежни нареждания с дата 04.07.2017 г., с едното от които едноличния собственик захранва сметката на дружеството с 210 000 лв., а с другото същата сума се превежда на друго лице като заем, не обосновават извод за незаконосъобразност на РА съответно за неправилност на решението на първоинстанционния съд. ВАС посочва , че внасянето на сумата по сметката и изтеглянето й от нея в рамките на минути не е равнозначно на възстановяване на същата на дружеството.
 

След като анализира защитните тези на ревизираното лице ВАС остава в сила решението на първоинстанционния съд, че сумите в размер на 227 000 лв. представляват скрито разпределение на печалба по смисъла на § 1, т. 5, б. „а“ ДР ЗКПО във вр. с § 1, т. 8 от ДР на ЗДДФЛ и върху тях се дължи 5 на сто окончателен данък по реда на чл. 38, ал. 3 ЗДДФЛ.

 

 

Допълнение:

 

Известно е, че при недеклариране на скрито разпределение на печалбата от данъчно задълженото лице, то не само следва да внесе 5 на сто данък върху сумата на скритото разпределение, но му се налага и сериозна имуществена санкция в размер 20 на сто от сумата, представляваща скрито разпределение на печалба (чл. 267 от ЗКПО).

 

Фактът, че разгледаните четири дела на ВАС, свързани с идентифициране на недекларирано скрито разпределение на печалбата, се фокусират само върху основанието за облагане с окончателен данък 5 на сто и липсва спор относно наложена санкция по чл. 267 от ЗКПО, не следва да се тълкува, че такава санкция като правило не се налага от приходните органи.

 

ВАС не е инстанцията, в която се разглежда жалбите против решенията на Районните съдилища във връзка с обжалване на наказателни постановления по чл. 267 от ЗКПО. Касационната инстанция в тези случаи са административните съдилища със седалище съответния районен съд.

 

В следващия брой на списанието ще бъде публикуван обзор на практиката на районните и административните съдилища относно обжалвани наказателни постановления по чл. 267 от ЗКПО.

 

 

Решения, свързани с наличие на скрито разпределение и като основание за търсене на отговорност на управителя по чл. 19 от ДОПК

 

От управителя на дружеството са извършени тегления на парични средства от банковите сметки на дружеството, които не са използвани за покриване на изискуемите публични задължения на търговеца, респ. плащанията не са свързани с извършваната от данъчно задълженото лице дейност. Приема се, че е налице скрито разпределение на печалбата, довело до намаляване на имуществото на дружеството, което има за последица невъзможност за плащане на задължения на дружеството към бюджета и заедно с другите факти и обстоятелства относно поведението на управителя дава основание за прилагане на чл. 19, ал. 2 19 от ДОПК спрямо управителя на дружеството.

 

Приходните органи констатират, че от управителя на дружеството са извършени плащания от банкови сметки на дружеството към свързани със собственика лица, направени на основание „заем“ и „взаимен разчет“, както и изтеглени средства в брой от ревизираното лице от банковите сметки на дружеството, като в хода на ревизията не са представени счетоводни документи и други доказателства, че тези парични суми са разходени за дейността на дружеството. Вследствие на действията на управителя дружеството не е в състояние да изплати публичните си задължения за неплатени данъци и задължителни осигурителни вноски. 

 

ВАС отменя решението на първоинстационния съд, с което е отменен РА, поради недоказана недобросъвестност на управителя. Повърждава становището на приходните органи за наличие на основания за прилагане на чл. 19, ал. 2 от ДОПК спрямо управителя на дружеството.

 

 

Ще допълня, че аналогично отговорност по чл. 19 от ДОПК може да бъде предявена и при извършено разпределяне на дивидент, вследствие на което дружеството не е в състояние да изплати публичните си задължения за неплатени данъци и задължителни осигурителни вноски. 

 

В този смисъл е Решение № 8764 от 11.06.2019 г.

 

Фактическата обстановка в цитираното решение е следната: - Управителят, който и едноличният собственик на капитала на дружеството, е взел решение от 25.06.2015 г. за разпределение на дивидент в размер 560 000 лв., при наличие на облагаема печалба 555 405,14 лв., за която дължимият данък е 55 540,51 лв., без да са платени декларираните дължими данъци и осигурителни вноски три месеца по-рано. Констатацията е, че взетото решение за разпределяне на дивидент в толкова големи размери при наличие на неплатени декларираните дължими данъци и осигурителни вноски, води до невъзможността за плащането им, което е основание за прилагане на чл. 19 от ДОПК спрямо едноличния собственик на капитала.

...............................

Абонатите на списанието биха могли да видят целия обзор, публикуван в ноемврийския брой

на списанието, включващ  практика относно:

 

  • Разходи, свързани с ползване на леки коли;
  • Скрито разпределение на печалбата;
  • Брак на материални запаси;
  • Разходи за неустойки;
  • Вземания;
  • Регулиране на слабата капитализация;
  • Право на пренасяне на данъчна загуба;
  • Съпоставимост на приходи и разходи;
  • Данъчна амортизация при търговска марка;
  • Погасителна давност на дивидент,

 

както и практика относно възможността  за преотстъпване на данък на земеделските стопани, публикувана в миналия брой.

Назад