ЗДДС. СС 17. Отсрочени или опростени наемни вноски поради извънредното положение
Най-актуалното, винаги - TITA.BG
Избрано из рубрика ► Актуално – МСФО 16, СС 17, ЗДДС, СИДДО в условията на COVID-19 от ► бр. 129 на е-сп. "Данъци ТИТА"
Казус. Наемодател, регистриран по ЗДДС, извършва услуга по отдаване под наем на помещение. Наемът за текущия месец съгласно условията на договора се дължи в началото на следващия месец. Във връзка с обявеното извънредно положение в страната обаче наемодателят се съгласява да отсрочи дължимостта на наемите за определен период от време - например наемите за периода от м. април до м. юни 2020 г. стават дължими през м. ноември (заедно с наема за м. октомври).
- Кога следва да бъдат издадени фактурите за дължимия наем за периода от м. април до м. юни?
- Какви биха били последиците от гледна точка на ЗДДС, ако вместо да отсрочи наемните плащания, наемодателят се съгласи да опрости цялостно или частично плащанията за този период (наемодателят е ползват ДК при придобиване на помещението).
Отговор: Георги Николов, д-р по икономика, д.е.с., регистриран одитор
Актуално към 01.06.2020 г.
..........................................................
2. Счетоводно третиране:
Съгласно т. 5.1, б. „б“ от СС 17 - Лизинг приходите от наем по договори за експлоатационния лизинг се признават по линейния метод за целия срок на лизинговия договор, включително когато постъпленията не се получават на тази база, освен ако друга системна база е по-представителна и отразява по-точно времевия модел, по който се извлича ползата от лизинговия актив.
Напълно огледално е аналогичното правило за счетоводно отчитане на разходите за наем по договорите за експлоатационен лизинг от наемателите (СС 17, т. 5.2).
Отсрочването на падежа на дадено наемно плащане по същество не променя:
- общия размер на договореното възнаграждение за използването на наетия актива,
- нито срока на лизинговия договора. Следователно в случая не можем да говорим за съществено изменение на договора.
От тази гледна точка самото отсрочване на падежа на наемните вноски няма пряко счетоводно отражение.
Страните по лизинговия договор продължават да отчитат същите приходите или разходи за наем, каквито иначе биха признали, независимо че за част от месеците няма да се издават фактури.
При наемодателя промяната в падежа на плащанията ще се отрази единствено в нарастване на размера на търговските вземания, което от своя страна може да наложи извършването на допълнителен анализ на събираемостта на разсрочените вземания с оглед потенциалната им обезценка.
В счетоводен аспект значително по-сложен е въпросът за счетоводното третиране на опрощаването на наемни вноски по реда на НСС.
Достатъчно аргументирано биха могли да се поддържат и защитават различни тези.
- Ако приемем, че опростените наеми представляват намаление на договореното възнаграждение за използване на наетия актив, по всяка вероятност ще се наложи предоставената отстъпка да се разсрочи за оставащия срок на договора и от двете страни по него.
Това счетоводно третиране произтича от общото правило за отчитане на приходите и разходите по даден лизингов договор на линейна база.
На практика това би означавало, че една опростена месечна наемна вноска в размер на 600 лв. по лизингов с оставащ срок от 5 години, би следвало да предизвика пълно преизчисление на всички приходи и разходи по договора за оставащия му срок - признатите приходи и разходи за всеки следващ месец ще се променят с по 10 лв. С други думи, наемодателят ще трябва да признава приходи от наем, а наемателят - разходи за наем в размер на 590 лв. до края на срока на договора, въпреки че реално ще се фактурира сумата от 600 лв.
Този счетоводен подход вероятно е най-правилен, но от прагматична гледна точка безспорно е много неудобен, а ползите от прилагането му едва ли ще са толкова значими, че да надхвърлят свързаните с този по-сложен начин на отчитане разходи.
Това обуславя търсенето на алтернативни възможности.
Приложението на разгледания вече общ подход се основава на допускането, че опростените наеми по същество представляват предоговаряне на възнаграждението за използване на наетия актив. Това допускане формално е валидно, но не е единствената възможна интерпретация на постигнатото споразумение.
- Възможно е предоставената отстъпка да се разглежда не като промяна на наема, а като опрощаване на задължението за плащането му за определен период. В тази хипотеза приложение трябва да намерят изискванията на СС 32 Финансови инструменти за отписване на финансови активи и пасиви.
Правилото е, че предприятие отписва изцяло или частично даден свой финансов инструмент, когато договорените права или задължения по него са погасени. Погасяване (изцяло или частично) на права или задължения, произтичащи от финансов инструмент, е налице и при отказ от правата или отменяне на задълженията (СС 32, т. 11.1, б. „б‘).
В посочения случай балансовата стойност на финансовия инструмент (вземането / задължението за определени лизингови вноски) се отразява като текущ финансов разход или текущ финансов приход от отписване на финансови инструменти в момента на отписването му (СС 32, т. 11.5).
За месеца, за който наем не се дължи:
- наемодателят трябва първоначално да признае приход от наем и вземане; след което да отпише възникналото вземане като финансов разход.
- наемателят трябва първоначално да признае разходи за наем и задължение; след което да отпише възникналото задължение като финансов приход.
Предимството на този подход е, че отстъпките от наемите се отчитат в печалбата или загубата в момента на предоставянето им. Не се налага допълнително преизчисление на приходите или разходите за оставащия срок на договора.
Това тълкуване на счетоводните норми несъмнено би било удобно за наемателите, но при наемодателите възниква проблем с данъчното признаване на разхода от отписване на съответното вземания в годината на отчитането му (чл. 34, ал. 1 от ЗКПО).
Наемодателите обаче биха могли да обмислят и трета възможна счетоводна интерпретация. (Счетоводното отчитане при лизингодателя и лизингополучателя в случая може да се различава.)
Принципно отстъпките от наема биха могли да се разглеждат като условен наем.
Съгласно възприетата в СС 17 дефиниция условен наем е онази част от лизинговите плащания, която не е определена като сума, а се основава на друг фактор, с изключение на фактора време. В случая факторът, който предизвиква условността в размера на наема, е пандемията от COVID-19 и обявеното у нас извънредно положение / извънредна епидемична обстановка.
Условните наеми поначало се отчитат като приход или разход в момента на възникването на събитието, което ги предизвиква.
В този контекст отчитането на отстъпките като „условен наем“ премахва необходимостта от преизчисление на приходите или разходите за оставащия срок на договора за експлоатационен лизинг. Същевременно този възможен подход е в голяма степен последователен и с изискванията на МСФО 16 Лизинг.
За абонатите на сп. "Данъци ТИТА" виж още от Георги Николов от бр. 129: